Legislatívna úprava účtovníctva v Slovenskej republike smeruje k ďalšiemu približovaniu k úpravám obsiahnutým v Medzinárodných účtovných štandardoch (IAS/IFRS). Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení novely č. 562/2003 Z. z. bol v tomto smere novelizovaný zákonom č. 561/2004 Z. z. s účinnosťou od 1. januára 2005, respektíve od 1. januára 2006 v prípade povinnosti zostavovania účtovnej závierky podľa IAS/IFRS pre vybraný okruh účtovných jednotiek.
Postupy účtovania pre podnikateľov upravuje opatrenie ministerstva financií (č. 23054/2002-92). Možno tu nájsť podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (v znení Opatrenia MF SR č. 25167/2003-92.) Posledná novela s účinnosťou od 1. 1. 2005 je ustanovená Opatrením MF SR č. MF/10069/2004-74.
Hospodársky rok
Štandardným účtovným obdobím je kalendárny rok. Účtovná jednotka si však dobrovoľne môže zmeniť účtovné obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok, a to bez povoľovacieho konania -- len to oznámi daňovému úradu najmenej 15 dní pred touto zmenou. Hospodárskym rokom je obdobie nepretržite za sebou idúcich 12 kalendárnych mesiacov, ktoré nie sú zhodné s kalendárnym rokom. Pritom je dôležité, že podľa § 41 ods. 12 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov je hospodársky rok súčasne aj zdaňovacím obdobím. Hospodársky rok si nemôže uplatniť podnikateľ -- fyzická osoba a subjekty verejnej správy.
Aktuálne údaje v účtovnej závierke
V účtovnej závierke (Súvaha, Výkaz ziskov a strát, Poznámky) sa musia zohľadniť všetky informácie týkajúce sa stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, pokiaľ sa získali do dňa jej zostavenia. Pritom účtovná závierka sa považuje za zostavenú po pripojení podpisov štatutárnych orgánov.
V Postupoch účtovania sa zavádza pojem -- závierkový účtovný prípad, ktorý sa účtuje iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Takýmito prípadmi zrejme budú najmä účtovné prípady súvisiace s procesom uzávierkových prác, napr. zaúčtovanie rezerv, opravných položiek, inventarizačných rozdielov, časového rozlíšenia.
Ďalej sa v Postupoch účtovania zavádza pojem -- upravujúci závierkový účtovný prípad, ktorý sa týka stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a účtovná jednotka ho zistila do dňa zostavenia účtovnej závierky. Tak ako to vyplýva z tohto pojmu -- tento upravujúci závierkový účtovný prípad by sa mal zaúčtovať do účtovných kníh, a "upraviť" tak údaje priamo v účtovných výkazoch.
Charakteristickým znakom upravujúceho závierkového účtovného prípadu je skutočnosť, že bol zistený v čase medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia, a najmä to, že skutočnosť takto následne zistená existovala alebo sa dá dôvodne predpokladať, že existovala ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. V novelizovaných Postupoch účtovania sa uvádza niekoľko prípadov takýchto upravujúcich závierkových účtovných prípadov -- úprava opravnej položky (§ 18 ods. 9), úprava rezervy (§ 19 ods. 7), úprava výšky pohľadávky (§ 48 ods. 3) a úprava výšky záväzku (§ 50 ods. 6). Naopak, upravujúcim závierkovým účtovným prípadom nie sú skutočnosti, ktoré síce nastali v sledovanom následnom období, ale nesúvisia so stavom ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka -- ide o tzv. následné udalosti, ktoré sa neúčtujú do účtovných kníh, ale uvedú sa v Poznámkach k účtovnej závierke, napr. významný pokles trhovej ceny cenných papierov, ktorý síce nastal do dňa zostavenia účtovnej závierky, ale neexistoval ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.
V novelizovaných Postupoch účtovania je teda kladený vysoký dôraz na aktuálnosť informácií uvedených v účtovnej závierke ku dňu zostavenia (prezentácie) účtovnej závierky. Zjednodušene povedané -- významné informácie zistené do dňa zostavenia účtovnej závierky by sa mali objaviť buď v účtovných výkazoch (upravujúce závierkové účtovné prípady), alebo v Poznámkach k účtovnej závierke (následné udalosti).
Zmeny v oceňovaní
V účtovnej závierke sa vybrané položky povinne preceňujú na reálnu hodnotu, resp. môžu preceňovať metódou vlastného imania. Podľa novelizovaného ustanovenia § 27 ods. 1 písm. a/ zákona o účtovníctve sú, okrem iného, vylúčené z oceňovania reálnou hodnotou tie akcie, ktoré predstavujú 20 % a viac hlasovacích práv v akciovej spoločnosti. Inak povedané, cenné papiere (akcie) predstavujúce do 20 % hlasovacích práv v akciovej spoločnosti sa budú oceňovať reálnou hodnotou. Z ustanovení § 14 ods. 8 a 9 Postupov účtovania možno odvodiť, že zmena reálnej hodnoty sa účtuje výsledkovo (do nákladov, resp. výnosov) a toto účtovné zobrazenie platí aj pre daňové účely.
Podiely na základnom imaní v obchodných spoločnostiach (akciová spoločnosť alebo spol. s r. o.) sa môžu oceňovať metódou vlastného imania, ak ide o podiel v spoločnostiach, pre ktoré je účtovná jednotka materskou spoločnosťou (väčšinu hlasovacích práv), alebo v ktorej má účtovná jednotka podstatný vplyv (najmenej 20 % hlasovacích práv). Inak povedané, podiely spojené s menej ako 20 % hlasovacích práv sú z možnosti oceňovania metódou vlastného imania vylúčené; ak však ide o prechodne znehodnotené obchodné podiely, je potrebné v záujme verného zobrazenia predmetu účtovníctva korigovať ich ocenenie formou opravnej položky. Z ustanovenia § 14 ods. 11 Postupov účtovania vyplýva, že zmena hodnoty metódou vlastného imania sa účtuje nevýsledkovo (účet 414), teda nie je dotknutý výsledok hospodárenia, a následne ani základ dane.
Ocenenie zásob
Externe nakúpené zásoby sa oceňujú obstarávacou cenou. Súčasťou obstarávacej ceny zásob sú aj zľavy (skontá, rabaty, bonusy, dobropisy), pričom pôvodná obstarávacia cena sa o tieto položky znižuje. K uvedenému poznamenávame, že adresne znížiť pôvodnú obstarávaciu cenu zásob sa často jednoducho nedá, resp. dá len v účtovných jednotkách s malým sortimentom a obratom zásob. Preto sa v praxi väčších účtovných jednotiek pri oceňovaní externe nakúpených zásob spravidla používa analytické odčlenenie nákladov súvisiacich s obstaraním (§ 22 ods. 2 Postupov účtovania), ktoré sa následne zúčtujú do nákladov pomernou časťou (koeficientom) podľa internej smernice. Praktickým riešením pred novelu aj po nej je účtovať zľavy na tento analytický účet; pri tomto postupe účtovania nie je potrebné sledovať adresné priradenie k pôvodným zásobám, ktoré sú často už spotrebované alebo predané.
Opravná položka k zásobám
Opravné položky vo všeobecnosti vyjadrujú prechodné znehodnotenie majetku. Ak je obstarávacia cena zásob vyššia ako ich čistá realizačná hodnota, účtuje sa k týmto zásobám opravná položka. Pritom čistou realizačnou hodnotou sa rozumie predpokladaná predajná cena, znížená o predpokladané náklady na ich dokončenie a o predpokladané náklady súvisiace s ich predajom. Ocenenie zásob po zohľadnení zníženia ich hodnoty nie je vyššie ako predpokladaná suma, ktorá by sa dosiahla ich predajom alebo ich použitím pre vlastné potreby účtovnej jednotky. K surovinám a pomocným látkam sa opravná položka vytvára, ak je pravdepodobné, že hotové výrobky, na výrobu ktorých budú tieto suroviny a pomocné látky použité, sa predajú so stratou.
Vyššie požiadavky na obsah výročnej správy
Účtovné jednotky podliehajúce povinnosti auditu majú aj povinnosť zostaviť výročnú správu. Zákon o účtovníctve po novele zvyšuje obsahové požiadavky na výročnú správu. Výročná správa by mala obsahovať aj ďalšie významné údaje, napr. riziká a neistoty, prognózu vývoja, vplyv na životné prostredie a zamestnanosť. Ak účtovná jednotka pracuje s cennými papiermi, povinne uvádza ďalšie údaje, napr. riadenie rizík pri obchodoch so zabezpečovacími derivátmi.
Zverejňovanie údajov
Vo všeobecnosti platí ochrana osobných údajov, ktorá je však prelomená povinnosťou zverejňovania vybraných údajov z účtovníctva. Obchodná spoločnosť je povinná uložiť riadnu individuálnu účtovnú závierku, mimoriadnu individuálnu účtovnú závierku a výročnú správu do zbierky listín obchodného registra do 30 dní po jej schválení. Obdobne to platí o riadnej konsolidovanej účtovnej závierke, mimoriadnej konsolidovanej účtovnej závierke a konsolidovanej výročnej správe, ktorá sa zverejňuje do jedného roka od skončenia účtovného obdobia.
Ďalej obchodná spoločnosť podliehajúca auditu zverejňuje v obchodnom vestníku neúplnú účtovnú závierku v rozsahu súvahy a výkazu ziskov a strát v termíne do 30 dní po jej schválení. V obchodnom vestníku sa nesmie zverejniť názor audítora, zverejňuje sa len informácia, aký názor správa audítora obsahuje (nepodmienený názor, podmienený názor, záporný názor, odmietnutie názoru).
Zásada opatrnosti -- rezervy
Novelou bol spresnený pojem rezervy. Rezerva je záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť (zákonnú povinnosť alebo aj dobrovoľné rozhodnutie), ktorá vznikla z minulých udalostí a je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky. Rezerva sa ocení odborným odhadom. Pritom rezerva na zamestnanecké požitky (napr. odchodné, jubileá) sa môže tvoriť s využitím poistno-matematických metód s úpravou na hodnotu v čase ich účtovania a vykazovania. Ide o vyjadrenie jednej z významných zásad upravujúcich účtovníctvo -- zásady opatrnosti; ak teda účtovná jednotka netvorí niektorú z rezerv, pre ktorú má vecnú náplň, prezentuje sa bohatšia, ako je v skutočnosti.
Finančný prenájom
Finančný prenájom (§ 30a Postupov účtovania) zostal jedinou právnou formou, ktorou sa presúva právo vykazovania majetku v Súvahe aj jeho odpisovania na nájomcu. Definícia finančného prenájmu v účtovníctve sa zosúlaďuje s definíciou v zákone o dani z príjmov so zámerom, aby nevznikali rozdiely pri daňovom hodnotení voči účtovníctvu. Aj úpravy vykonané v zákone o dani z príjmov novelou č. 659/2004 Z. z. mali tento cieľ, napr. bola vypustená požiadavka rovnomernosti nájomného pre daňové účely (§ 19 ods. 3 písm. o/) a tiež to, že u nájomcu nie je DPH súčasťou obstarávacej ceny pri obstarávaní hmotného majetku formou finančného prenájmu (§ 25 ods. 6). Náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu sa účtujú na ťarchu účtu 042-Obstaranie dlhodobého hmotného majetku; z uvedeného možno odvodiť, že následne sa zaradia a odpisujú spolu s prenajatou vecou.
Možnosť kapitalizácie úrokov
Vo všeobecnosti platí, že kurzové rozdiely a úroky sa nezahŕňajú do obstarávacej ceny dlhodobého odpisovaného majetku. Novelou Postupov účtovania (§ 35) sa zavádza dobrovoľná možnosť kapitalizácie úrokov, podľa rozhodnutia účtovnej jednotky.
Opravy chýb
Mení sa účtovanie opráv chýb minulých účtovných období tak, že významné položky sa účtujú do vlastného imania, a to príslušným súvzťažným účtovným zápisom voči minulým výsledkom hospodárenia na účty 428-Nerozdelený zisk minulých rokov alebo 429-Neuhradená strata minulých rokov. Nevýznamné položky opráv chýb minulých rokov sa účtujú na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti, teda nie do mimoriadneho výsledku hospodárenia.
Pri oprave chýb minulých účtovných období vzniká otázka o daňových súvislostiach. Všetky opravy chýb minulých účtovných období účtované v bežnom účtovnom období sa daňovo vyrovnajú podaním dodatočného daňového priznania k príslušnému zdaňovaciemu obdobiu.
Závierka na daňový úrad
Ďalšou významnou zmenou je predkladanie účtovnej závierky na daňový úrad. Zostavená účtovná závierka sa predkladá v jednom vyhotovení v termíne pre podávanie daňových priznaní, a tiež schválená, ale len ak boli znovu otvorené účtovné knihy po schválení. Inak povedané, ak neboli účtovné knihy znovu otvorené, čo sa v praxi stáva výnimočne, účtovná závierka sa predkladá na daňový úrad len jedenkrát spolu s daňovým priznaním.
StoryEditor